|
Рекомендуется разграничивать следующие три группировки затрат и соответственно три пары понятий.
I. Предельные затраты/постоянные затраты. Контрольный вопрос: какие изменения произойдут вследствие изменения продукта?
П. Прямые/косвенные затраты.
Контрольный вопрос: что можно учесть непосредственно с помощью первичного документа?
III. Регулируемые затраты/нерегулируемые затраты.
Контрольный вопрос: что может менеджер в рамках своих полномочий изменить в затратах с учетом фактора времени?
Прежде всего следует обратить внимание на то, что прямые затраты не идентичны предельным. Предельные затраты - это затраты, которые возникают дополнительно при изготовлении продукции, если производятся дополнительные единицы продукции.
Прямые затраты - это затраты, которые бухгалтер может учитывать прямым способом. Постоянные затраты также могут быть прямыми, например затраты на рекламу продукции известных марок или жалованье менеджера, отвечающего за конкретный продукт. Однако существуют предельные затраты, которые с точки зрения учета по отношению к продукту представляют собой косвенные затраты, например, электроэнергия, ремонт, износ инструмента и вспомогательные материалы (они являются прямыми только по отношению к месту возникновения затрат и считаются там затратами, зависящими от времени работы оборудования).
Постоянные затраты не остаются таковыми всегда. Менеджер может оказывать влияние на некоторые постоянные затраты кратковременно, на другие - в долгосрочном плане. Поэтому понятие «переменные затраты» не совсем удачно. Постоянные затраты меняются ступенчато, например, дополнительные затраты на рекламу, стимулирование торговли, на прием новых сотрудников в филиалы, а также инвестиции и дополнительные затраты на НИОКР. Однако нужно помнить, что эти затраты обусловлены не выпуском продукции, а влиянием менеджеров, которые сочли необходимым произвести эти затраты. Подвержены влиянию и предельные затраты, например, вследствие проведения ФСА.
Противоречия возникают из-за того, что три пары приведенных выше понятий затрат часто смешиваются. Типичным является высказывание: «В долговременном аспекте все затраты пропорциональны». Говорят «пропорциональны», а имеют в виду «подвержены влиянию». Сложность возникает из-за того, что эти три группировки затрат могут использоваться одновременно.
Для наглядности представим куб (рис. За), три ребра которого соответствуют осям координат, на каждой из которых показана одна из группировок затрат: в зависимости от способа учета затрат - прямые и косвенные; в зависимости от целевого назначения - предельные затраты, или затраты на создание структуры продукта, и постоянные, или затраты на создание структуры организационной надстройки; с точки зрения влияния на них - краткосрочное и долгосрочное.
Наиболее распространенная пара затрат - «прямые - косвенные».' Прямые затраты учитываются непосредственно для какого-то изделия, группы изделий, места возникновения затрат, группы мест возникновения затрат. Косвенные затраты могут быть отнесены на объект только с помощью базового показателя.
Вертикальные ребра куба на рис. За отражают целевое назначение затрат и связаны с необходимостью расчета вкладов в покрытие постоянных затрат. Предельные затраты - это затраты, которые ; необходимы для создания структуры продукта как физического тела. С увеличением объемов производства они будут расти прямо пропорционально.
На горизонтальных ребрах куба затрат на рис. За отражается подверженность затрат краткосрочному или долгосрочному воздействию.
Куб затрат контроллера удобен при составлении отчета по затратам. Затраты по возможности должны учитываться прямым способом, отдельно для каждого продукта и ответственного лица, и на этой основе должны разрабатываться краткосрочные и долгосрочные мероприятия по совершенствованию продукта или организационной надстройки. Именно поэтому предельные затраты часто связывают с нижней границы цены: дополнительные затраты на формирование единицы продукции как физического тела и получаемый дополнительно при ее продаже доход должны быть как минимум равны. Следует помнить, что информация о предельных затратах необходима для ФСА, проводимого по конкретному продукту. Лишний винтик в изделии приводит к слишком высоким предельным затратам. Если его убрать, можно кое-что сэкономить на технологическом процессе. Если каждый думает только о себе и не хватает винтика для кооперации, то такое неразумное поведение вызывает рост складских запасов.
Пропорциональные затраты в сфере сбыта, необходимые для перемещения продукта к клиенту, целесообразно считать фактором уменьшения выручки. Тогда предельные затраты обеспечивают производство и закупку продукции.
выручки) - отмечается средняя выручка за тонну. Если при дифференцированном ассортименте на горизонтальной оси откладывать объем продаж в стоимостном выражении (в ДМ), то линия выручки будет проходить под углом 45° посередине диаграммы. Между линией выручки и линией пропорциональных затрат образуются «ножницы» - вклад в покрытие постоянных затрат, который можно определить как превышение выручки над пропорциональными за» тратами. Из этого превышения и могут быть покрыты постоянные затраты, что происходит в точке безубыточности. В этой точке сумма вкладов всех проданных изделий в покрытие равна блоку постоянных затрат. Точку безубыточности можно было бы назвать также точкой равновесия. Справа от нее начинается зона прибыли, в которой именно полные вклады в покрытие постоянных затрат становятся прибылью.
Существенным является следующее: нельзя говорить, что вклады в покрытие постоянных затрат - это постоянные затраты плюс прибыль. Реально же происходит так, что величины превышения выручки над пропорциональными затратами считаются суммами покрытия, из которых вплоть до точки безубыточности покрываются постоянные затраты. Правее этой точки все вклады в покрытие становятся прибылью. Кроме того, диаграмма показывает, что, по сути, показателя «прибыль на единицу продукции» не существует. Расчетчики сами изобрели такие показатели прибыли на единицу продукции путем «распределения» постоянных затрат (такой тип мышления, ориентированный на затраты, может стать недостатком экономиста). Часто случалось, что расчетчики таким образом насчитывали кое-что себе в карман. Прибыль в качестве цели предприятия следует определить как показатель за период, а не как показатель на единицу продукции. В любом случае для центров прибыли в качестве целевых показателей могут быть сформированы квази-прибыли.
Сначала среди постоянных затрат следует выделить часть постоянных затрат, таких, как жалованье и арендная плата. Если В; предельные затраты не входит амортизация, первой пороговой точкой будет точка финансовой безубыточности. Если эта точка не достигнута, у предприятия возникают финансовые проблемы. Можно бы было говорить о сигнале тревоги. Именно в таких ситуациях у контроллера и финансиста должны проявляться чувство локтя и понимание сути вещей. Следующая пороговая точка сигнализирует, что достигнута цель по покрытию калькулируемой амортизации. Эту точку можно назвать порогом существования предприятия. Из рис. 5 видно, что амортизация представляет собой не что иное, как целевую сумму покрытия, необходимую для финансирования новых инвестиций из амортизационных отчислений. Можно говорить о связывании вкладов в покрытие амортизационными отчислениями.
Прибыль - это не только финансовый результат, но и цель. Поэтому и на диаграмме пороговой прибыли она должна быть показана не просто как зона, в которую в конце концов все приходят, но и как плановое значение показателя, которое хотят получить. Так образуется общая цель по сумме покрытия, которая достигается в точке безубыточности (ТБ) 3. Эту точку можно бы было назвать пороговой точкой развития, поскольку для финансирования развития предприятия требуется чистая прибыль. Точка 3 - это целевая точка безубыточности по бюджету; именно в этом смысле бюджет является целевым документом.
Остающаяся зона прибыли обозначена как прибыль менеджеров. Она свидетельствует о том, что цель по прибыли можно было превзойти. Как при прыжках в высоту: на уровне общей цели по покрытию затрат лежит планка. Положительный результат, или прибыль менеджеров, означает, что мы преодолели планку. Если же результат лежит между 3-й и 2-й точками, то в расчетах прибыли менеджеров величина будет с минусом, который, однако, еще не означает убытка, а только свидетельствует о пока еще не достигнутой цели. Если бюджет выполнен на уровне точки 3, то прибыль менеджеров равна нулю, что означает достижение цели.
|
